[摘要]注會(huì)綜合階段的職業(yè)能力綜合測(cè)試要求考生在掌握專業(yè)階段各學(xué)科知識(shí)和基本技能的基礎(chǔ)上，通過(guò)必要的經(jīng)驗(yàn)積累，能夠綜合運(yùn)用各學(xué)科知識(shí)和相關(guān)技能解決職業(yè)環(huán)境中的實(shí)務(wù)問(wèn)題。以下案例內(nèi)容是關(guān)于職業(yè)能力綜合測(cè)試試卷（一）的實(shí)務(wù)案例。

　　【知識(shí)點(diǎn)】母公司購(gòu)買子公司少數(shù)股東股權(quán)（實(shí)質(zhì)上是股東間的權(quán)益交易）

個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表

合并財(cái)務(wù)報(bào)表

自子公司少數(shù)股東處新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》的規(guī)定確定其入賬價(jià)值：實(shí)際支付的價(jià)款或公允價(jià)值計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資（不形成控股合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資：不屬于企業(yè)合并）

①在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，子公司的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以購(gòu)買日（或合并日）所確定的凈資產(chǎn)價(jià)值開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的金額反映。 ②因購(gòu)買少數(shù)股權(quán)新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資與按照新增持股比例計(jì)算應(yīng)享有子公司自購(gòu)買日或合并日開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整母公司個(gè)別報(bào)表中的資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。 【特別提示】 a.因控制權(quán)未發(fā)生改變，商譽(yù)只反映原投資部分，新增持股比例在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中不確認(rèn)商譽(yù)。 b.與再次購(gòu)買時(shí)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值無(wú)關(guān) c.合并資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)確認(rèn)資本公積 ＝支付價(jià)款－新增長(zhǎng)期股權(quán)投資相對(duì)應(yīng)享有子公司自購(gòu)買日開(kāi)始持續(xù)計(jì)算可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額

　　【例題】

　　2×12年12月26日，甲公司以7 000萬(wàn)元取得A公可60%的股權(quán)，能夠?qū)公司實(shí)施控制，形成非同一控制下的企業(yè)合并。

　　2×13年12月23日，甲公司又以公允價(jià)值為2 000萬(wàn)元、原賬面價(jià)值為1 600萬(wàn)元的固定資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)，自A公司的少數(shù)股東取得A公司15%的股權(quán)。本例中甲公司與A公司的少數(shù)股東在交易前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系（不考慮所得稅等影響）。

　　2×12年12月26日（第一次投資時(shí)，購(gòu)買日），甲公司在取得A公司60%股權(quán)時(shí)，A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為9 000萬(wàn)元。

　　2×13年12月23日，A公司自購(gòu)買日開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為10 000萬(wàn)元。

　　【參考答案】

　　1.個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表

　　①2×12年12月26日

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 7 000

　　　　貸：銀行存款 7 000

　　②2×13年12月23日

　　借：固定資產(chǎn)清理 1 600

　　　　累計(jì)折舊

　　　　貸：固定資產(chǎn)

　　同時(shí)：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 2 000

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理 1 600

　　　　　　營(yíng)業(yè)外收入 400

　　2.合并財(cái)務(wù)報(bào)表

　　（1）A公司的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債按照自購(gòu)買日開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的價(jià)值進(jìn)行合并，無(wú)需按照公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量。

　　（2）商譽(yù)的計(jì)算（購(gòu)買日）

　　=7 000—9 000×60%

　　=1 600（萬(wàn)元）

　　在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)體現(xiàn)的商譽(yù)總額為1 600萬(wàn)元。

　　（3）將成本法調(diào)整為權(quán)益法

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 （10 000-9 000）×60%=600萬(wàn)元（注意：只是原來(lái)的60%）

　　貸：投資收益/未分配利潤(rùn)/資本公積/其他綜合收益 600

　　合并報(bào)表中調(diào)整后的長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　=7 000（第一次投資）+2 000（第二次投資）+600（成本法調(diào)整為權(quán)益法）

　　=9 600萬(wàn)元

　　（4）甲公司因購(gòu)買少數(shù)股權(quán)新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資與按照新增持股比例計(jì)算應(yīng)享有子公司自購(gòu)買日（或合并日）開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　　本例中應(yīng)減少的合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的資本公積

　　=2 000-10 000×15%

　　=500（萬(wàn)元）

 

合并抵銷分錄	另一種做法
借：子公司的所有者權(quán)益 10 000 　　商譽(yù) 1 600（保持不變） 　　資本公積 500 　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 9 600 　　　　少數(shù)股東權(quán)益 2 500 　　　　（10 000×25%） （注意：變更后的比例）	也可以做如下兩筆分錄： ①借：資本公積 500 　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 500 ②再做抵銷分錄 借：子公司的所有者權(quán)益 10 000 　　商譽(yù) 1 600（保持不變） 　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 9 100（9 600－500） 　　　　少數(shù)股東權(quán)益2 500（10 000×25%） 將上述①和②合并可成為左面合并抵銷分錄

 

　　版權(quán)聲明：

　　以上案例內(nèi)容是職業(yè)能力綜合測(cè)試試卷（一）小案例，摘選自北京注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)編寫的注冊(cè)會(huì)計(jì)師綜合階段輔導(dǎo)書《職業(yè)能力綜合測(cè)試》案例集，均為北京注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)培訓(xùn)網(wǎng)合法擁有版權(quán)或有權(quán)使用的作品，未經(jīng)本網(wǎng)授權(quán)不得轉(zhuǎn)載、摘編或利用其它方式使用上述作品。

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責(zé)任編輯：柴雨
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